Davčna uprava Republike Slovenije daje napotke davčnim delavcem za lažje razumevanje davčnih predpisov in enako obravnavo davčnih zavezancev v obliki pojasnil. Z namenom čim boljšega informiranja dajemo pojasnila, kot odgovore na vprašanja, na razpolago tudi davčnim zavezancem, strokovni in širši javnosti. Pojasnila nimajo statusa predpisa, so le pripomoček napotilne narave, ki kažejo strokovno razumevanje in stališče davčne uprave o določeni davčni problematiki.
Rezidenti države pogodbenice
Določitev države rezidentstva osebe je pomembna, ker se koristi iz konvencije praviloma zagotavljajo le rezidentom ene od držav pogodbenic. Opredelitev rezidenta oziroma nerezidenta po notranji davčni zakonodaji pa je pomembna zaradi določitve obsega obdavčljivega dohodka ali premoženja davčnega zavezanca (polna obdavčitev oziroma obdavčitev svetovnega dohodka ali premoženja ali le dohodka z virom v državi oziroma obdavčitev po situsu).
Za namene konvencije izraz »rezident države pogodbenice« pomeni osebo, ki je po zakonodaji te države dolžna plačevati davke zaradi svojega stalnega prebivališča, prebivališča, sedeža uprave ali katerega koli drugega podobnega merila, in vključuje tudi to državo, katero koli njeno politično enoto ali lokalno oblast. Ta izraz pa ne vključuje osebe, ki je dolžna v tej državi plačevati davke samo v zvezi z dohodki iz virov v tej državi ali od premoženja v njej.
Stalna poslovna enota
Dohodek iz nepremičnega premoženja
Za dohodek iz nepremičnin je značilna tesna ekonomska povezava med virom takega dohodka in državo vira tega dohodka. Zato velja splošno načelo, da ima država vira (situsa) prednostno pravico do obdavčevanja dohodka iz nepremičnin.
Izraz »nepremičnine« ima pomen, ki ga ima po zakonodaji države pogodbenice, v kateri je ta nepremičnina. Izraz vedno vključuje premoženje, ki je sestavni del nepremičnin, živino in opremo, ki se uporablja v kmetijstvu in gozdarstvu, pravice, za katere se uporabljajo določbe splošnega prava v zvezi z zemljiško lastnino, užitek na nepremičninah in pravice do spremenljivih ali stalnih plačil kot odškodnino za izkoriščanje ali pravico do izkoriščanja nahajališč rude, virov ter drugega naravnega bogastva; ladje, čolni in letala se ne štejejo za nepremičnine.
Poslovni dobički
Pomorski, celinski, vodni in zračni promet
Za dejavnost mednarodnih ladjarskih ali letalskih prevoznih podjetij je značilno, da se praviloma opravlja v številnih državah oziroma prek številnih držav, kjer imajo tovrstna podjetja zaradi narave svojega poslovanja pogosto tudi stalne poslovne enote. Zaradi tovrstne mednarodne razpršenosti dejavnosti teh podjetij je davčna obravnava tovrstnih podjetij v različnih državah lahko zelo različna, kar lahko vodi k mednarodni dvojni ali večkratni obdavčitvi njihovega dohodka, t.j. dohodka iz opravljanja ladijskih ali letalskih prevozov v mednarodnem prometu ter ladijskih prevozov oziroma prevozov s čolni po notranjih plovnih poteh.
Povezana podjetja
Dividende
Podrobneje je pojasnjeno obdavčevanje plačil, ki jih fizične osebe prejmejo od kapitala, ki so ga investirale, ter prejemkov, ki jih fizične osebe prejmejo v zameno za premoženje, ki so ga dale na voljo tretjim osebam. Določba v konvencijah določa delitev pravice obdavčevanja med državo, v kateri imajo dividende vir, ter državo rezidentstva prejemnika dividend.
Pri dohodkih iz naslova dividend je pravica do obdavčitve praviloma dana tako državi vira (tuja država) kot državi rezidentstva – Sloveniji, vendar je s posamezno mednarodno pogodbo določena stopnja davka, po kateri se lahko ti dohodki obdavčijo v državi vira. Pri odmeri dohodnine od teh dohodkov v Sloveniji, se rezidentom prizna odbitek tujega davka po stopnji, določeni v mednarodni pogodbi, pod pogojem, da je znesek davka najmanj enak znesku davka, ki bi ga bilo treba plačati po določbah veljavnega Zakona o dohodnini. (KIDO1, KIDO 9)
Obresti
V konvencijah so v posebni določbi določena pravila v zvezi z obdavčevanjem obresti, ki nastanejo v državi pogodbenici in se izplačajo rezidentu druge države pogodbenice.
Pri dohodkih iz naslova obresti je pravica do obdavčitve praviloma dana tako državi vira (tuja država) kot državi rezidentstva – Sloveniji, vendar je s posamezno mednarodno pogodbo določena stopnja davka, po kateri se lahko ti dohodki obdavčijo v državi vira. Pri odmeri dohodnine od teh dohodkov v Sloveniji, se rezidentom prizna odbitek tujega davka po stopnji, določeni v mednarodni pogodbi, pod pogojem, da je znesek davka najmanj enak znesku davka, ki bi ga bilo treba plačati po določbah veljavnega Zakona o dohodnini. (KIDO 2, KIDO 10)
Dohodki iz premoženjskih pravic
V konvencijah so v posebni določbi določena pravila v zvezi z obdavčevanjem licenčnin in avtorskih honorarjev (angl. royalties), ki nastanejo v državi pogodbenici in katerih upravičeni lastnik je rezident druge države pogodbenice.
Pri dohodkih iz naslova licenčnin in avtorskih honorarjev je pravica do obdavčitve praviloma dana tako državi vira (tuja država) kot državi rezidentstva – Sloveniji, vendar je s posamezno mednarodno pogodbo določena stopnja davka, po kateri se lahko ti dohodki obdavčijo v državi vira. Pri odmeri dohodnine od teh dohodkov v Sloveniji, se rezidentom prizna odbitek tujega davka po stopnji, določeni v mednarodni pogodbi, pod pogojem, da je znesek davka najmanj enak znesku davka, ki bi ga bilo treba plačati po določbah veljavnega Zakona o dohodnini. (KIDO 3, KIDO 11)
Kapitalski dobički
Način obdavčevanja kapitalskih dobičkov je v različnih državah urejen različno. V nekaterih državah se dobički iz kapitala obdavčujejo kot del dohodka osebe z davkom od dohodka, v drugih primerih pa s posebnim davkom. Tudi obseg obdavčevanja kapitalskih dobičkov se po državah precej razlikuje, še posebno v primeru kapitalskih dobičkov, ki jih dosegajo posamezniki. V skladu z določbo, ki določa kapitalske dobičke, imata država vira in država rezidentstva ali samo ena od njiju pravico do obdavčevanja kapitalskih dobičkov določene vrste. Ta pravica je lahko prednostna ali izključna, odvisno od primera.
Dobički iz odsvojitve nepremičnin, ki jih rezidenti Slovenije dosežejo z odtujitvijo nepremičnine, ki se nahaja v tujini, se lahko obdavčijo tako v državi vira (tuja država) kot državi rezidentstva – Sloveniji, zato se pri odmeri dohodnine v Sloveniji upošteva ustrezna metoda za odpravo dvojnega obdavčenja.
Dobički iz odsvojitve vrednostnih papirjev, deležev v gospodarskih družbah, zadrugah in drugih oblikah organiziranja ter dobički iz odtujitve investicijskih kuponov, ki jih slovenski rezidenti dosegajo v tujini so obdavčeni samo v državi rezidentstva prejemnika takšnega dohodka – torej v Sloveniji. V teh primerih se v tujini plačan davek ne upošteva kot odbitek. Vračilo tujega davka se lahko zahteva pri pristojnem organu v tujini.
Samostojne osebne storitve
Pri davčni obravnavi dohodka iz opravljanja osebnih storitev je potrebno upoštevati osnovno pravilo za obdavčitev dohodka od opravljanja samostojnih osebnih oziroma poklicnih storitev:
Dohodek, ki ga dobi rezident države pogodbenice iz poklicnih storitev ali drugih samostojnih dejavnosti, se obdavči samo v tej državi, razen če ima stalno bazo, ki mu je redno na voljo v drugi državi pogodbenici za namen opravljanja njegovih dejavnosti. Če ima tako stalno bazo, se dohodek lahko obdavči v drugi državi, a samo toliko dohodka, kolikor se pripiše tej stalni bazi.
Dohodki iz dejavnosti v tujini, se v skladu z določili posamezne mednarodne pogodbe, obdavčijo samo v Sloveniji, če slovenski rezident v drugi državi pogodbenici nima stalne baze za opravljanje svojih dejavnosti, ki bi mu bila vedno na voljo. V nekaterih mednarodnih pogodbah je dodan tudi pogoj, da je oseba prisotna v tujini manj kot 183 dni.
Nesamostojne osebne storitve
Slovenski rezidenti v tujini najpogosteje dosegajo dohodke iz zaposlitve (dohodki iz delovnega razmerja, dohodki iz drugega pogodbenega razmerja). Pri obdavčitvi dohodkov iz zaposlitve je glede določitve pravice do obdavčitve pomembno, kje se zaposlitev dejansko izvaja:
– če se zaposlitev izvaja v državi vira (tuja država), so takšni dohodki praviloma že obdavčeni v tujini – na viru, zato se v Sloveniji uporabi ustrezna metoda odprave dvojne obdavčitve, ki je določena s posamezno mednarodno pogodbo;
– če pa se zaposlitev izvaja v Sloveniji, ima Slovenija kot država rezidentstva izključno pravico do obdavčitve takšnega dohodka, zato se dohodek vključi v davčno osnovo v Sloveniji, brez upoštevanja v tujini plačanega davka (in brez upoštevanja metode za odpravo dvojne obdavčitve).
(KIDO 5)
Plačila direktorjem
Plačila direktorjem in druga podobna plačila, ki jih dobi rezident države pogodbenice kot član upravnega odbora družbe, ki je rezident druge države pogodbenice, se lahko obdavčijo v tej drugi državi. Ker je včasih težko ugotoviti, kje se opravljajo storitve, velja po tem določilu, da so opravljene storitve v tisti državi, katere rezident je družba. Slovenija si pridržuje pravico, da po tej določbi obdavči kakršne koli prejemke članov upravnih odborov ali drugih podobnih organov družbe, ki je rezident Slovenije.
Umetniki in športniki
Dohodek, ki ga dobi rezident države pogodbenice kot nastopajoči izvajalec, kot je gledališki, filmski, radijski ali televizijski umetnik ali glasbenik, ali kot športnik iz takšnih osebnih dejavnosti, ki jih izvaja v drugi državi pogodbenici, se lahko obdavči v tej drugi državi.
Posebna določba v konvencijah določa obdavčevanje umetnikov (nastopajočih izvajalcev) in športnikov, ki so rezidenti države pogodbenice in opravljajo svojo osebno dejavnost (ne glede na to, ali je ta dejavnost samostojna ali nesamostojna) v drugi državi pogodbenici.
Dohodki slovenskih umetnikov in športnikov, doseženi v tujini, se v skladu z določili posamezne mednarodne pogodbe obdavčijo samo v Sloveniji:
- v primerih, če je nastopajoči umetnik oziroma športnik pridobil dohodek v okviru programa kulturne ali športne izmenjave, ki sta ga potrdili obe državi pogodbenici oz.
- v primerih, če se dohodek nastopajočega športnika v celoti ali pretežno financira z javnimi sredstvi države prejemnika dohodka (torej Slovenije).
Sicer ima pravico do obdavčitve tako država vira (tuja država) in država rezidentstva – Slovenija, zato je potrebno v Sloveniji uporabiti ustrezno metodo odprave dvojne obdavčitve.
Pokojnine
Pokojnine so praviloma obdavčene samo v državi rezidentstva prejemnika pokojnine (Sloveniji). V teh primerih se v tujini plačan davek ne upošteva kot odbitek. Vračilo tujega davka lahko zavezanci zahtevajo pri pristojnem organu v tujini. (KIDO 6)
Državna služba
Ker se v mnogih državah dejavnosti javnega sektorja širijo in, ker so vlade držav čedalje bolj dejavnejše tudi zunaj meja posamezne države, se v davčni praksi povečuje pomen davčne obravnave dohodkov (plač, mezd in drugih podobnih prejemkov ter pokojnin) za delo v javnih službah.
Profesorji in raziskovalci
Obdavčitev dohodkov profesorjev in raziskovalcev je v posameznih konvencijah urejena v posebnem členu, v skladu s katerim se praviloma profesorjem in raziskovalcem, rezidentom ene države pogodbenice, dovoli oprostitev obdavčitve v drugi državi pogodbenici za dohodke, ki jih dosežejo s poučevanjem ali opravljanjem raziskovalne dejavnosti v tej drugi državi. Do ugodnosti iz tega člena so upravičene samo tiste osebe, ki izpolnjujejo v konvenciji navedene pogoje. (KIDO 7)
Študenti in pripravniki
Študenti in pripravniki (učenci, vajenci) ponavadi prejemajo določena plačila v podjetju za svoje preživljanje, izobraževanje ali usposabljanje. Vsa takšna plačila, prejeta iz virov zunaj države, v kateri biva študent ali pripravnik, so v tej državi praviloma davka oproščena.
Plačila, ki jih študent ali pripravnik, ki je ali je bil tik pred obiskom države pogodbenice rezident druge države pogodbenice in je v prvi omenjeni državi navzoč samo zaradi svojega izobraževanja ali usposabljanja, prejme za svoje vzdrževanje, izobraževanje ali usposabljanje, se praviloma ne obdavčijo v tej državi, če taka plačila nastanejo iz virov zunaj te države. (KIDO 4)
Drugi dohodki
Drugi dohodek je dohodek, ki ni obravnavan v določbah prejšnjih členov konvencije in zajema dohodek take vrste, ki ni posebej obravnavana v določbah predhodnih členov konvencije, ter tudi dohodek iz virov, ki niso posebej omenjeni v določbah prejšnjih členov konvencije (na primer dohodki od nagradnih iger, nekatere odškodnine in določeni dohodki iz izvedenih finančnih instrumentov).
Drugi dohodki, ki jih slovenski rezidenti dosegajo v tujini, so obdavčeni samo v državi rezidentstva prejemnika takšnega dohodka – torej v Sloveniji. V teh primerih se v tujini plačan davek od takšnih dohodkov ne upošteva kot odbitek, zato ga lahko zavezanci zahtevajo pri pristojnem organu v tujini.
(KIDO 8, KIDO 12)
Obdavčevanje premoženja
V mnogih državah pogodbenicah davki na premoženje na splošno dopolnjujejo obdavčevanje dohodka iz premoženja. Zaradi tega lahko davek na določen del premoženja načeloma pobira samo država, ki ima pravico do obdavčitve dohodka iz tega dela premoženja. Vendar pa se v posameznih primerih ni moč preprosto sklicevati na pravila, ki urejajo obdavčevanje tovrstnih dohodkov, ker niso vse posamične vrste dohodkov izključno obdavčljive zgolj v eni državi.
Metode za odpravo dvojnega obdavčevanja
Mednarodna dvojna obdavčitev se lahko odpravlja enostransko v določbah domače nacionalne zakonodaje ali z določbami konvencije.
Najpogostejši metodi za odpravo dvojne obdavčitve, uporabljeni v mednarodnih pogodbah sta:
Metoda izvzetja s progresijo: dohodek ali premoženje slovenskega rezidenta, ki se po konvenciji lahko obdavči v državi vira, se v Sloveniji ne obdavči, vendar pa ima Slovenija pravico tak dohodek ali premoženje upoštevati pri določanju davka od drugega dohodka ali premoženja davčnega zavezanca. Takšno metodo vsebujejo mednarodne pogodbe s Ciprom, Francijo, Italijo, Norveško, Švedsko ter Veliko Britanijo in Severno Irsko.
Metoda navadnega odbitka: davek v Sloveniji se zmanjša le za znesek davka, plačanega v državi vira, ki je enak davku, ki bi ga Slovenija sama odmerila od dohodka, doseženega v drugi državi. Takšno metodo vsebujejo vse ostale veljavne mednarodne pogodbe: z Avstrijo, Belgijo, Bosno in Hercegovino, Bolgarijo, Češko, Dansko, Estonijo, Finsko, Grčijo, Hrvaško, Indijo, Irsko, Kanado, Kitajsko, Latvijo, Litvo, Luksemburgom, Madžarsko, Makedonijo, Malto, Moldovo, »nova« z Nemčijo, Nizozemsko, Poljsko, Portugalsko, Republiko Korejo, Romunijo, Rusko federacijo, Slovaško, Španijo, Srbijo in Črno goro, Švico, Tajsko, Turčijo in Združenimi državami Amerike.
Začetek veljavnosti
Prenehanje veljavnosti
Razno v zvezi z mednarodno obdavčitvijo
Delavci, napoteni na delo v tujino
|
